Blog

[1]. Άλλωστε, ο μέχρι σήμερα αυστηρός χαρακτήρας των προστίμων και το υψηλό τους όριο δεν μοιάζει να έχει οδηγήσει στον περιορισμό της φοροδιαφυγής. Η πολλαπλή κατάφαση φορολογικών παραβάσεων ακόμη και κατά τους πρόσφατους φορολογικούς ελέγχους αναδεικνύει ακριβώς το γεγονός ότι η αυστηρότητα των επαπειλούμενων διοικητικών κυρώσεων δεν συνιστά παράγοντα φορολογικής συμμόρφωσης. Για να το θέσουμε απλά, προκειμένου μια επιχείρηση να παραμείνει βιώσιμη και ενεργή εξωθείται σε αυτοσχεδιασμούς και παραβατικές συμπεριφορές ώστε να μη χρεοκοπήσει. Σε περίπτωση που η οικονομία μας ήταν εύρωστη και οι επιχειρήσεις είχαν υψηλούς κύκλους εργασιών, τότε θα είχε αντίκρισμα η υψηλή φορολόγηση και το αντίστοιχο ποινολόγιο. Είναι διαφορετικό να φορολογείσαι έμμεσα στο 50% του εισοδήματός σου (φόρος εισοδήματος, τέλη, ενφια, έκτακτες εισφορές κλπ.) όταν αυτό είναι 1.000.000 ευρώ και διαφορετικό όταν αυτό είναι 30.000 ευρώ.Σκοπός πλέον του κράτους δεν πρέπει να είναι η περαιτέρω μετατροπή της νομοθεσίας αλλά η κατάλληλη στελέχωση των αρμόδιων φορέων ώστε να μπορέσουν να εφαρμόσουν τις επιταγές του νόμου.

Έκτοτε, πλείστα υπήρξαν τα νομοθετήματα που αποσκοπούσαν στην εφαρμογή νέων φόρων ή τελών με παράλληλη αυστηροποίηση του ποινολογίου για τους οφειλέτες. Σχεδόν όλες οι ελληνικές εταιρείες βρέθηκαν ενώπιον ενός κυκεώνα φόρων και νέων υποχρεώσεων οι οποίες οδήγησαν είτε στο κλείσιμο (πτώχευση) αρκετών εταιρειών είτε επίσης στην δίωξη, ακόμη και ποινική, των εχόντων την νόμιμη εκπροσώπηση και διαχειριστική ευθύνη των οφειλετριών εταιρειών.

Αν προχωρήσουμε σε μια κατηγοριοποίηση του φορολογικού ποινολογίου, οι ευθύνες, τα πρόστιμα και οι ποινές των μελών της διοίκησης μπορούν να χωριστούν ως εξής:

Ι. Ευθύνες και πρόστιμα για μη καταβολή Φόρου Εισοδήματος – ΦΠΑ – ΦΜΥ κ.α.

ΙΙ. Ποινικές ευθύνες της Διοίκησης

1. Για παραβάσεις των διατάξεων του ΚΦΔ, του 1882/1990 κ.α.
2. Για παραβάσεις των διατάξεων εργατικής νομοθεσίας

Αν κάτι διακατέχει το φορολογικό ποινολόγιο της χώρας μας είναι η προσπάθεια της διασύνδεσης των χρεών των εταιρειών όχι μόνο με το ενεργητικό της εταιρείας ή τον νόμιμο εκπρόσωπό της, αλλά και με τους μεγαλομετόχους και μάλιστα συχνά και με μετόχους που έχουν αποχωρήσει από τη μετοχική σύνθεση, εφόσον η εξεταζόμενη περίοδος τους αφορούσε. Οπότε μιλώντας για ευθύνες μελών διοίκησης, σ αυτή συμπεριλαμβάνουμε και τους μετόχους με ποσοστό άνω του 10% του μετοχικού κεφαλαίου.

Ποιες είναι λοιπόν αυτές οι ευθύνες των μελών της διοίκησης των Α.Ε. και πώς προσδιορίζονται από το νόμο; Η έννοια της αλληλέγγυου ευθύνης της διοίκησης με την εταιρεία έχει ως εξής:

Ι. Η ΑΛΛΗΛΕΓΓΥΟΣ ΕΥΘΥΝΗ ΓΙΑ ΟΦΕΙΛΟΜΕΝΟΥΣ ΦΟΡΟΥΣ

Η ευθύνη της διοίκησης για οφειλές και παραβάσεις της εταιρείας διαφέρει ανάλογα με το οικονομικό έτος της φορολογικής παράβασης αυτής. Την εξεταζόμενη περίοδο θα μπορούσαμε να τη χωρίσουμε μεταξύ της ψήφισης του νέου Κ.Φ.Ε. ν.4172/2013 του οποίου η ισχύς εκκινούσε από 1.1.2014 και την προηγούμενη του προϊσχύσαντος Κ.Φ.Ε. ν.2238/1994.

Α. Οφειλές με βάση τον 2238/1994

Το πλαίσιο που καθόριζε τις ευθύνες των διοικούντων εταιρείας για οφειλές προς το Δημόσιο στον ν.2238/1994 περιγράφεται στο τρίτο μέρος του νόμου και δη στο άρθρο 115 του νόμου αυτού. Οι οφειλές δύνανται να προέρχονται από εισόδημα, παρακρατούμενους φόρους ή Φ.Π.Α.

1.Εισόδημα: Κατά τη διαδικασία διάλυσης της εταιρείας «τα πρόσωπα που είναι διευθυντές, διαχειριστές ή διευθύνοντες σύμβουλοι και εκκαθαριστές ημεδαπών ανώνυμων εταιριών κατά το χρόνο της διάλυσης ή συγχώνευσης τους , ευθύνονται προσωπικώς και αλληλεγγύως για την πληρωμή του φόρου που οφείλεται από αυτά τα νομικά πρόσωπα σύμφωνα με τον παρόντα, καθώς και του φόρου που παρακρατείται, ανεξάρτητα από το χρόνο βεβαίωσης τους. Να σημειώσουμε εδώ πως η διοίκηση διατηρούσε δικαίωμα αναγωγής κατά των μελών, μετόχων ή συμβούλων (εν ολίγοις κατά των προηγούμενων διοικήσεων) για φόρους αφορούντες παρελθούσες χρήσεις (άρθρο 115 παρ. 1).

2.Παρακρατούμενοι Φόροι: Τα παραπάνω πρόσωπα ευθύνονται και κατά τη διάρκεια λειτουργίας της εταιρείας-νομικού προσώπου για τους παρακρατούμενους φόρους ανάλογα με την ημερομηνία γέννησης της υποχρέωσης απόδοσης ή παρακράτησης του φόρου (άρθρο 115 παρ.3).

1. Εάν έχει γίνει η παρακράτηση φόρου, ευθύνονται όλα τα πρόσωπα που είχαν μία από τις ως άνω ιδιότητες από τη λήξη της προθεσμίας απόδοσης του φόρου και μετά.

 

1. Εφόσον δεν έχει γίνει η παρακράτηση φόρου, ευθύνονται όλα τα πρόσωπα, που είχαν μία από τις πιο πάνω ιδιότητες κατά το χρόνο που υπήρχε η υποχρέωση παρακράτησης του φόρου.
2. Φ.Π.Α.: Ο νόμος 2648/1998 στο άρθρο 22 παρ 7 (καταργήθηκε πλέον λόγω έλλειψης συναφούς αντικειμένου) προσέθεσε στο άρθρο 115 παρ.3 τις οφειλές από Φ.Π.Α. μεταξύ των ευθυνών της διοίκησης της διαλυόμενης εταιρείας. Μάλιστα οι νόμιμοι εκπρόσωποι της εταιρείας ευθύνονται για την καταβολή του οφειλόμενου φόρου αλληλεγγύως και εις ολόκληρον ανεξάρτητα από την ημερομηνία βεβαίωσης του φόρου αυτού. Ευθύνονται δηλαδή αναδρομικά για όλο τον οφειλόμενο Φ.Π.Α. των προηγούμενων ετών (άρθρο 55β ν.2859/2000).

 

Β. Οι οφειλές μετά την εφαρμογή του 4172/2013 (1.1.2014) – Αλληλέγγυα ευθύνη

Με το ν. 4172/2013-ΦΕΚ Α 167, θεσπίστηκε νέος Κώδικας φορολογίας εισοδήματος, στον οποίο δεν περιλήφθηκε διάταξη αντίστοιχη με αυτήν του άρθρου 115 του ν. 2238/1994. Τα θέματα της ευθύνης των διοικούντων ρυθμίστηκαν μεταγενέστερα με το άρθρο 50 του ν. 4174/2013– ΦΕΚ Α 170 Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας στον οποίο, μεταξύ άλλων προβλέφθηκε η αλληλέγγυος ευθύνη προσώπων που συμμετέχουν στη διοίκηση νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, τόσο κατά το χρόνο διάλυσης ή συγχώνευσης, όσο και κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας και καθορίστηκαν οι ιδιότητες των ευθυνόμενων προσώπων. Η έννοια της νομικής οντότητας προσδιορίστηκε στο άρθρο 3 του ίδιου νόμου. Η διάταξη του άρθρου 115 του ν. 2238/1994 παρέμενε τυπικά σε ισχύ μέχρι τη θέσπιση του άρθρου 26 παρ.11 Ν.4223/2013, ΦΕΚ Α 287/31.12.2013 με το οποίο έγινε η ρητή κατάργηση των διατάξεων του ν. 2238/1994 αναδρομικά από την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013, δηλ από 23-7-2013[2].

Για να καλυφθεί το κενό που δημιουργήθηκε, αλλά και με σκοπό να εναρμονιστούν οι σχετικές ρυθμίσεις με τα ισχύοντα στη φορολογική διοίκηση, με την προτεινόμενη διάταξη, θεσπίζεται ρητά η αλληλέγγυα ευθύνη των διοικούντων νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων για την καταβολή των ασφαλιστικών εισφορών προς τους ΦΚΑ (Φορείς Κοινωνικής Ασφάλισης). Οι ιδιότητες των διοικούντων που ευθύνονται, καθώς και οι μορφές των νομικών προσώπων καθορίζονται σύμφωνα με τα οριζόμενα στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας. Η διάταξη έχει εφαρμογή από την ημερομηνία κατάργησης του άρθρου 115 του ν.2238/1994, προκειμένου να μην υπάρξει διακοπή της ευθύνης κατά το ενδιάμεσο διάστημα.

Παρατηρώντας την συχνότητα κατά την οποία ζημιογόνες εταιρείες πτώχευαν και η περιουσία τους δεν επαρκούσε για να ικανοποιήσει τους οφειλέτες, ο νέος νόμος διευρύνει τον κύκλο των προσώπων στα οποία θα στραφούν οι δανειστές για να εξασφαλίσουν τις απαιτήσεις τους.

1.Ευθύνη πληρωμής κάθε βεβαιωμένης οφειλής και προστίμου προκειμένου να εκκαθαριστεί ή συγχωνευθεί η εταιρεία (άρθρο 50 παρ.1)

Τα πρόσωπα που είναι πρόεδροι, διευθυντές, διαχειριστές, διευθύνοντες σύμβουλοι, εντεταλμένοι στη διοίκηση και εκκαθαριστές των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων κατά το χρόνο της διάλυσης ή συγχώνευσής τους, ευθύνονται προσωπικά και αλληλέγγυα για την πληρωμή του φόρου τόκων και προστίμων που οφείλονται από αυτά τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες καθώς και του φόρου που παρακρατείται, ανεξάρτητα από το χρόνο βεβαίωσής τους.
Στις συγχωνεύσεις, το απορροφούν πρόσωπο ευθύνεται αλληλεγγύως με το απορροφούμενο.

2.Η ευθύνη για ΦΠΑ, παρακρατούμενους φόρους και κάθε επιρριπτόμενο φόρο (έμμεσο φόρο) (άρθρο 50 παρ. 2)

Η ευθύνη των παραπάνω προσώπων επεκτείνεται και κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου για οφειλές ΦΠΑ, παρακρατούμενους και επιρριπτόμενους φόρους είτε από την παρακράτηση είτε από την υποχρέωση απόδοσης κατά την κατωτέρω διάκριση.

1. Αν έχει γίνει η παρακράτηση φόρου, όλα τα πρόσωπα που είχαν μία από τις ως άνω ιδιότητες από τη λήξη της προθεσμίας απόδοσης του φόρου και μετά.
2. Αν δεν έχει γίνει η παρακράτηση φόρου, όλα τα πρόσωπα, που είχαν μία από τις πιο πάνω ιδιότητες κατά το χρόνο που υπήρχε η υποχρέωση παρακράτησης του φόρου.[3]

3.Η ευθύνη των μετόχων-εταίρων για τους ως άνω φόρους (άρθρο 50 παρ. 3, 4)

Αυτή η διάταξη είναι μια νομοθετική καινοτομία αφού δεν υφίστατο κατά το παρελθόν αντίστοιχη πρόβλεψη για αλληλέγγυα ευθύνη μετόχων. Θα παρατηρήσουμε πως για την τόνωση του επενδυτικού κλίματος των μικροεπενδυτών, οι μικρομέτοχοι προστατεύονται. Αντίθετα επιρρίπτεται ευθύνη στους μεγαλομετόχους οι οποίοι ουσιαστικά τις περισσότερες φορές καθοδηγούν το χέρι του εκάστοτε διαχειριστή και νόμιμου εκπροσώπου της εταιρείας. Οι μέτοχοι λοιπόν ευθύνονται κατά την κατωτέρω διάκριση.

1. Αν κατά το χρόνο διάλυσης του νομικού προσώπου υφίστανται φορολογικές υποχρεώσεις ή και υποχρεώσεις για παρακρατούμενους και επιρριπτόμενους φόρους, οι μέτοχοι με ποσοστό συμμετοχής στο μετοχικό κεφάλαιο τουλάχιστον 10% κατά το χρόνο λύσης, ευθύνονται αλληλεγγύως με το νομικό πρόσωπο για την καταβολή του οφειλόμενου φόρου, μέχρι του ποσού των αναληφθέντων κερδών ή απολήψεων σε μετρητά ή σε είδος λόγω της ιδιότητας του μετόχου ή εταίρου κατά τα τρία (3) τελευταία έτη προ της λύσης. (π.χ. κατάσχονται τα μερίσματα που έλαβε ο μέτοχος τα τελευταία 3 χρόνια).
2. κάθε μέτοχος με ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον 10% κατά τα 3 τελευταία έτη πριν τη λύση του νομικού προσώπου και μέχρι του ποσού των αναληφθέντων κερδών εντός της ως άνω τριετίας ή απολήψεων σε μετρητά ή σε είδος λόγω της ιδιότητας του μετόχου, υπό την προϋπόθεση ότι η οφειλή αφορά την περίοδο, στην οποία το εν λόγω πρόσωπο ήταν μέτοχος (άρα και προς μετόχους που αποχώρησαν κατά τα 3 τελευταία έτη πριν τη λύση της εταιρείας, μπορεί να στραφεί η εφορία για να κατάσχει χρήματα που ανέλαβαν ως πληρωμές, μερίσματα κλπ.).

 

4. Η ευθύνη για την πληρωμή ΕΝΦΙΑ (άρθρο 50 παρ. 5, 6)

Οι νόμιμοι εκπρόσωποι των υπόχρεων σε ενιαίο φόρο ιδιοκτησίας ακινήτων νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, ο εκκαθαριστής ή προσωρινός διαχειριστής νομικού προσώπου, που έχει τεθεί σε εκκαθάριση ή βρίσκεται κάτω από αναγκαστική διαχείριση, ευθύνονται σε ολόκληρο, μαζί με τους υπόχρεους (το νομικό πρόσωπο), για την πληρωμή των τόκων και προστίμων που οφείλονται σε δικές τους πράξεις ή παραλείψεις. Μένει να διευκρινιστεί αν η πράξη ή παράλειψη απαιτεί δόλο ή κάποιας μορφής αμέλεια εκ μέρους του συνυπόχρεου προκειμένου να κριθεί ως συνυπεύθυνος από την φορολογική αρχή. Κατά πάσα πιθανότητα η φορολογική αρχή θα κρίνει με βάση μόνο την ιδιότητα ενός ατόμου και το αν ήταν υπεύθυνος για την υποβολή εσφαλμένης φορολογικής δήλωσης. Το αν τελέσθηκε η παράληψη με δόλο ή εξ αμελείας (και μάλιστα πχ λόγω πλάνης για τα πραγματικά στοιχεία ενός ακινήτου) και το αν απαλλάσσει τον συνυπόχρεο από την υποχρέωση πληρωμής είναι κάτι που θα κρίνει το Δικαστήριο.

Η ταύτιση αυτή λόγω της αλληλέγγυας ευθύνης μεταξύ νομικού προσώπου και νόμιμων εκπροσώπων δίνει τη δυνατότητα λόγω εννόμου συμφέροντος στους εκπροσώπους να  ασκήσουν παράλληλα με το νομικό πρόσωπο, και οι ίδιοι, οποιοδήποτε δικαίωμα θα είχε το νομικό πρόσωπο προς υπεράσπισή του.

Ποια λοιπόν είναι τα μέτρα που παίρνει το Δημόσιο προκειμένου να εξασφαλίσει την καταβολή των καταλογισθέντων φόρων, παρακρατήσεων κλπ;

ΙΙ ΜΕΤΡΑ ΔΙΑΣΦΑΛΙΣΗΣ ΤΩΝ ΟΦΕΙΛΩΝ ΣΤΟ ΔΗΜΟΣΙΟ

Α. Οι εκτελεστοί τίτλοι φορολόγησης και προστίμων

Η είσπραξη των φόρων και των λοιπών εσόδων του Δημοσίου που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του Κώδικα πραγματοποιείται δυνάμει εκτελεστού τίτλου (άρθρο 45 παρ. 1 ΚΦΔ). Οι εκτελεστοί αυτοί τίτλοι απαριθμούνται περιοριστικά στα άρθρο 45 παρ. 2 του ΚΦΔ και αυτοί είναι:

α) στην περίπτωση άμεσου προσδιορισμού φόρου, ο προσδιορισμός του φόρου, όπως προκύπτει ταυτόχρονα με την υποβολή της δήλωσης,

β) στην περίπτωση διοικητικού προσδιορισμού φόρου, η πράξη προσδιορισμού του φόρου,

γ) στην περίπτωση εκτιμώμενου προσδιορισμού φόρου, η πράξη εκτιμώμενου προσδιορισμού του φόρου,

δ) στην περίπτωση διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, η πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου,

ε) στην περίπτωση προληπτικού προσδιορισμού φόρου, η πράξη προληπτικού προσδιορισμού του φόρου,

στ) σε περίπτωση έκδοσης οριστικής δικαστικής απόφασης, η απόφαση αυτή,

ζ) σε περίπτωση επιβολής προστίμων οι αντίστοιχες πράξεις,

η) σε περίπτωση ενδικοφανούς προσφυγής, η απόφαση της Υπηρεσίας Εσωτερικής Επανεξέτασης.

Κατά κανόνα το Δημόσιο αφού προσδιορίσει κάποιον φόρο ή πρόστιμο κοινοποιεί τον παραπάνω εκτελεστό τίτλο στον φορολογούμενο τάσσοντας μια προθεσμία προκειμένου να εξοφληθεί το εκάστοτε ποσό. Υπάρχουν όμως και περιπτώσεις όπου προς εξασφάλιση της είσπραξης η ειθισμένη αυτή αλληλουχία παρακάμπτεται.

Β. Η διασφάλιση της εξόφλησης του Δημοσίου

Η Φορολογική Διοίκηση, προκειμένου να διασφαλίζει την είσπραξη φόρων, μπορεί σε επείγουσες περιπτώσεις ή για να αποτραπεί επικείμενος κίνδυνος για την είσπραξη των φόρων, να προβαίνει με βάση τον εκτελεστό τίτλο του άρθρου 45 του Κώδικα πριν τη λήξη της προθεσμίας καταβολής της οφειλής και χωρίς δικαστική απόφαση στην επιβολή συντηρητικής κατάσχεσης κινητών, ακινήτων, εμπραγμάτων δικαιωμάτων σε αυτά, απαιτήσεων και γενικά όλων των περιουσιακών στοιχείων του οφειλέτη του Δημοσίου είτε βρίσκονται στα χέρια του είτε στα χέρια τρίτου. Η συντηρητική κατάσχεση τρέπεται αυτοδίκαια σε αναγκαστική με την πάροδο της νόμιμης προθεσμίας καταβολής της οφειλής και έχει τις συνέπειες της αναγκαστικής κατάσχεσης από το χρόνο της εγγραφής της. Κατά τα λοιπά εφαρμόζονται αναλογικά τα άρθρα 707-723 του Κώδικα Πολιτικής Δικονομίας, εξαιρουμένων των άρθρων 715 παρ.5 και 722 του ανωτέρω Κώδικα (συντηρητική κατάσχεση).

Οι ίδιες προϋποθέσεις εφαρμογής των ανωτέρω ισχύουν και για την εγγραφή υποθήκης εκ μέρους του Δημοσίου (άρθρο 46 παρ.4).

B1. Στοιχεία αποφάσεων κατάσχεσης Φορολογικής Διοίκησης

Θα ήθελα να σημειώσω εδώ πως με την τελευταία τροποποίηση του άρθρου 691 του Κώδικα Πολιτικής Δικονομίας (προσωρινές διαταγές) με τον ν.4334/2015 ο οποίος αν συνδυαστεί με την παράγραφο 2 του άρθρου 46 του ΚΦΔ προκύπτει η αναλογική εφαρμογή του και για τις αποφάσεις της Φορολογικής Διοίκησης για συντηρητική κατάσχεση. Αυτό σημαίνει πως σχετικές αποφάσεις της Φορολογικής Διοίκησης πρέπει να περιλαμβάνουν

1. το δικαίωμα του δημοσίου το οποίο εξασφαλίζεται με την πράξη αυτή
2. το ασφαλιστικό μέτρο που διατάσσεται

• την ύπαρξη ή ανυπαρξία του δικαιώματος

1. την συνδρομή του επικείμενου κινδύνου λόγω του οποίου διατάσσεται το μέτρο αυτό

Η απόφαση αυτή η οποία επιβάλλεται από τον Πρόεδρο του Διοικητικού Πρωτοδικείου της έδρας της Φορολογικής Αρχής γίνεται χωρίς υποχρεωτική κλήτευση του φορολογούμενου (άρθρο 46 παρ. 3 ΚΦΔ).

B2. Μέτρα διασφάλισης οφειλών προς το δημόσιο

Εφόσον η Φορολογική Διοίκηση διαπιστώνει μη απόδοση, ανακριβή απόδοση, συμψηφισμό, έκπτωση ή διακράτηση Φ.Π.Α., Φ.Κ.Ε., φόρου ασφαλίστρων, παρακρατούμενων, επιρριπτόμενων φόρων, τελών και εισφορών με σκοπό τη μη πληρωμή συνολικά στο Δημόσιο ποσού πάνω από εκατόν πενήντα χιλιάδες (150.000) ευρώ, καθώς και είσπραξη επιστροφής των παραπάνω φόρων κατόπιν παραπλάνησης της Φορολογικής Διοίκησης με την παράσταση ψευδών γεγονότων ως αληθινών ή με την αθέμιτη παρασιώπηση ή απόκρυψη αληθινών γεγονότων, μπορεί, βάσει ειδικής έκθεσης ελέγχου, να επιβάλλει σε βάρος του υπόχρεου παραβάτη προληπτικά ή διασφαλιστικά του δημοσίου συμφέροντος μέτρα άμεσου και επείγοντος χαρακτήρα (παράδειγμα: εικονικές δαπάνες με παραστατικά με σκοπό την μείωση της δηλούμενης κερδοφορίας).

Ειδικότερα η Φορολογική Διοίκηση μπορεί να μην παραλαμβάνει και να μην χορηγεί έγγραφα που απαιτούνται για τη μεταβίβαση περιουσιακών στοιχείων.

Στην περίπτωση αυτή δεσμεύεται το πενήντα τοις εκατό (50%) των καταθέσεων, των πάσης φύσεως λογαριασμών και παρακαταθηκών και του περιεχομένου των θυρίδων του υπόχρεου παραβάτη. Το μη χρηματικό περιεχόμενο θυρίδων και οι μη χρηματικές παρακαταθήκες, δεσμεύονται στο σύνολό τους.

Φυσικά για άνοιγμα θυρίδας απαιτείται εισαγγελική εντολή και δεν δύναται να γίνει τέτοια πράξη με μόνη την εντολή εφοριακού υπαλλήλου. Τέτοια εισαγγελική εντολή προκειμένου να χορηγηθεί πρέπει να υφίστανται ενδείξεις παράνομων δραστηριοτήτων από τον φορολογούμενο (πχ. Εμπόριο ναρκωτικών ή όπλων). Η «λεπτομέρεια» αυτή κρίνω πως θα έπρεπε να ενταχθεί στο κείμενο του νόμου ώστε να μην υπάρχει παραπλάνηση του φορολογούμενου κοινού.

Β3. Σε ποιους επιβάλλονται τα μέτρα αυτά;

Επιβάλλονται σωρευτικά σε βάρος των ομορρύθμων εταίρων προσωπικών εταιριών, καθώς και σε βάρος κάθε προσώπου εντεταλμένου από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπηση οποιουδήποτε νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας από τη γένεση της υποχρέωσης απόδοσης ή από το χρόνο της διάπραξης, κατά περίπτωση, και μέχρι την ενεργοποίηση των μέτρων, ανεξάρτητα αν έχουν αποβάλει την ιδιότητα αυτή με οποιονδήποτε τρόπο ή για οποιαδήποτε αιτία.

Ειδικά τα ευθυνόμενα μέλη διοίκησης ανά εταιρική μορφή προβλέπονται στην ΠΟΛ.1282/31.12.2013 όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ.1038/30.1.2015.

B4. Το αδίκημα της φοροδιαφυγής και η ποινική δίωξη

Επειδή το θέμα αυτό είναι μεγάλο και χρήζει ανάλυσης σε ξεχωριστό άρθρο θα περιοριστώ στις κάτωθι παρατηρήσεις:

• Η ποινική δίωξη του φοροδιαφεύγοντος (όπως και του νόμιμου εκπροσώπου του) όπως ορίζεται πλέον στο άρθρο 66 του ν.4174/2013 μετά της τροποποίηση του ν.4337/2015 είναι εντελώς ανεξάρτητη των διοικητικών δικονομικών προσπαθειών για ακύρωση κάποιου προστίμου ή προσβολής των αποτελεσμάτων κάποιου ελέγχου.
• Εάν κατά την κρίση της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. ή της ΓΓΔΕ πληρούται η αντικειμενική υπόσταση του εγκλήματος της φοροδιαφυγής, υποβάλλουν μηνυτήρια αναφορά και η ποινική δίωξη ασκείται αυτεπαγγέλτως.
• Υπάρχει η περίπτωση το ποινικό δικαστήριο σε περίπτωση που κρίνει ότι είναι αναγκαίο για να κρίνει ορθά να γνωρίζει το αποτέλεσμα της διοικητικής δίκης, να αναστείλει μέχρι την τελεσιδικία αυτών.

Β5. Διαδικασία εφαρμογής μέτρων για περιπτώσεις φοροδιαφυγής

1. Σύνταξη πράξης επιβολής μέτρων διασφάλισης συμφερόντων Δημοσίου σύμφωνα με την Ειδική Έκθεση Ελέγχου (η οποία συνοδεύει την πράξη)
2. Καταχωρείται στο ΤΑΧΙS

• Γνωστοποίηση στην Δ/νση Ηλ. Διακυβέρνησης για να μπλοκαριστεί η έκδοση πιστοποιητικού ΕΝΦΙΑ

1. Γνωστοποίηση σε Ταμείο Παρα/κών κ’ Δανείων, Δ/νση Ελέγχων Υπ. Οικονομικών, Τράπεζα της Ελλάδος. Οι εν λόγω φορείς ενημερώνουν τη Φορολογική αρχή για τη ύπαρξη στοιχείων προς δέσμευση.
2. Κοινοποίηση σε παραβάτη ή νόμιμο εκπρόσωπο-διαχειριστή κλπ. οι οποίοι έχουν το δικαίωμα ακρόασης και θα πρέπει να τους έχει επιδοθεί κλήση για ακρόαση εντός 15 ημερών το πολύ από την επιβολή των μέτρων.

Να τονίσουμε εδώ πως σε περίπτωση άσκησης ενδικοφανούς προσφυγής (αρ.63 ν.4174/2013) κατά των μέτρων, για την αναστολή εφαρμογής τους μέχρι την έκδοση απόφασης από την Υπηρεσία Εσωτερικής Επανεξέτασης, απαιτείται η πρόκληση ανεπανόρθωτης βλάβης στον φορολογούμενο από την επιβολή τους έως την έκδοση απόφασης.

ΙΙΙ. ΟΦΕΙΛΕΣ ΠΡΟΣ ΦΟΡΕΙΣ ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΑΣΦΑΛΙΣΗΣ

Για οφειλές που αφορούν ως και τη χρήση 2013 ανατρέχουμε στο άρθρο 69 ν.2676/1999 που μας παραπέμπει στο άρθρο 116 ν.2238/1994 που εφαρμόζονται αναλογικά.

Για ασφαλιστικές οφειλές από 2014 και εντεύθεν, η αλληλέγγυα ευθύνη εισήχθη με το άρθρο 31 του ν.4321/2015: «Τα πρόσωπα που είναι νόμιμοι εκπρόσωποι, πρόεδροι, διαχειριστές, διευθύνοντες σύμβουλοι, εντεταλμένοι στη διοίκηση και εκκαθαριστές των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, όπως αυτές προσδιορίζονται στο άρθρο 3 του ν. 4174/2013, Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας (Α΄ 170), κατά το χρόνο της διάλυσης ή συγχώνευσής τους, ευθύνονται προσωπικά και αλληλέγγυα και εις ολόκληρον για την καταβολή των ασφαλιστικών εισφορών, πρόσθετων τελών, προσαυξήσεων και λοιπών επιβαρύνσεων που οφείλονται από αυτά τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες προς τους Φορείς Κοινωνικής Ασφάλισης ανεξάρτητα από το χρόνο βεβαίωσής τους.».

Η προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη των προσώπων που έχουν τις παραπάνω ιδιότητες για την καταβολή των ασφαλιστικών εισφορών, πρόσθετων τελών, προσαυξήσεων και λοιπών επιβαρύνσεων που οφείλονται από τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες υπάρχει και κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας που εκπροσωπούν.

Α. Ευθύνη μετόχων για ασφαλιστικές οφειλές (άρθρο 31 παρ.2 ν.4321/2015)

– Αν κατά τη διάλυση νομικού προσώπου (δλδ από όταν κατατίθεται η αίτηση για λύση και τίθεται σε εκκαθάριση ή από την πτώχευσή του ή όταν ολοκληρώνεται ο καταστατικός σκοπός του) δεν έχουν εξοφληθεί όλες οι υποχρεώσεις προς τους Φορείς Κοινωνικής Ασφάλισης, οι, κατά το χρόνο διάλυσης αυτών, μέτοχοι ή εταίροι κεφαλαιουχικών εταιρειών με ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα (10%) τοις εκατό ευθύνονται αλληλεγγύως και εις ολόκληρο με το νομικό πρόσωπο ή τη νομική οντότητα για την καταβολή των οφειλόμενων ασφαλιστικών εισφορών, προσθέτων τελών, προσαυξήσεων και λοιπών επιβαρύνσεων.

– Οι αποχωρήσαντες μέτοχοι με ποσοστό από 10% ευθύνονται για τις χρήσεις κατά τις οποίες ήταν μέτοχοι.

– Εξαιρούνται οι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο εταιρείες.

Β. Έννομο συμφέρον-δικαίωμα προσφυγής

Πρόσωπα ευθυνόμενα για την καταβολή ασφαλιστικών οφειλών εκ μέρους του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας, σύμφωνα με το παρόν άρθρο, δύνανται να ασκήσουν έναντι των Φορέων Κοινωνικής Ασφάλισης, παράλληλα με το νομικό πρόσωπο ή τη νομική οντότητα, οποιοδήποτε δικαίωμα θα είχε στη διάθεσή του το νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα.

IV.ΠΟΙΝΙΚΗ ΕΥΘΥΝΗ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ

Φοροδιαφυγή

Με την κατάργηση των άρθρων 17-19 του ν.2523/1997, ενσωματώθηκε στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας το νέο άρθρο 66ν.4174/2013 με τίτλο «Εγκλήματα Φοροδιαφυγής». Έτσι πλέον Έγκλημα φοροδιαφυγής διαπράττει όποιος με πρόθεση:

α) προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή φόρου εισοδήματος, ενιαίου φόρου ιδιοκτησίας ακινήτων (ΕΝΦΙΑ) ή ειδικού φόρου ακινήτων (ΕΦΑ), αποκρύπτει από τα όργανα της Φορολογικής Διοίκησης φορολογητέα εισοδήματα από οποιαδήποτε πηγή ή περιουσιακά στοιχεία, ιδίως παραλείποντας να υποβάλει δήλωση ή υποβάλλοντας ανακριβή δήλωση ή καταχωρίζοντας στα λογιστικά αρχεία εικονικές (ολικά ή μερικά) δαπάνες ή επικαλούμενος στη φορολογική δήλωση τέτοιες δαπάνες, ώστε να μην εμφανίζεται φορολογητέα ύλη ή να εμφανίζεται αυτή μειωμένη,

β) προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή του φόρου προστιθέμενης αξίας, του φόρου κύκλου εργασιών, του φόρου ασφαλίστρων και των παρακρατούμενων και επιρριπτόμενων φόρων, τελών ή εισφορών, δεν αποδίδει ή αποδίδει ανακριβώς ή συμψηφίζει ή εκπίπτει ανακριβώς αυτούς, καθώς και όποιος παραπλανά τη Φορολογική Διοίκηση με την παράσταση ψευδών γεγονότων ως αληθινών ή με την αθέμιτη παρασιώπηση ή απόκρυψη αληθινών γεγονότων και δεν αποδίδει ή αποδίδει ανακριβώς ή συμψηφίζει ή εκπίπτει ανακριβώς αυτούς ή λαμβάνει επιστροφή, καθώς και όποιος διακρατεί τέτοιους φόρους, τέλη ή εισφορές (πχ εκπίπτει ΦΠΑ από μη εκπιπτόμενα τιμολόγια ανάλογα με την επαγγελματική ιδιότητα του καθενός),

γ) προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή φόρου πλοίων δεν αποδίδει ή αποδίδει ανακριβώς στο Δημόσιο το φόρο αυτόν.

Να τονίσουμε εδώ πως η μεταχείριση τεχνασμάτων, η προσπάθεια με άλλα λόγια να αποκρύψει την φοροδιαφυγή μέσω τεχνικών, από τον δράστη της φοροδιαφυγής συνιστά επιβαρυντική περίσταση για την επιμέτρηση της ποινής του.

Α1. Οι ποινές και τα πρόστιμα για την φοροδιαφυγή

i.Αν ο φόρος των αδήλωτων εισοδημάτων ή περιουσιακών στοιχείων είναι πάνω από 100.000 ευρώ ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος ανά είδος φόρου	Φυλάκιση τουλάχιστον 2 ετών
ii.   Αν το προς απόδοση ποσό κύριου φόρου, τέλους ή εισφοράς που δεν αποδόθηκε ή αποδόθηκε ανακριβώς ή επεστράφη ή συμψηφίστηκε υπερβαίνει ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος–          Τις 50.000 ευρώ για ΦΠΑ –          Τις 100.000 ευρώ για κάθε άλλο είδος φόρου, τέλους, εισφοράς
iii. Aν το ποσό του φόρου, τέλους ή εισφοράς της προηγούμενης παραγράφου υπερβαίνει ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος τις εκατό χιλιάδες (100.000) ευρώ, εφόσον αφορά ΦΠΑ, ή τις εκατό πενήντα χιλιάδες (150.000) ευ ρώ σε κάθε άλλη περίπτωση φόρου, τέλους ή εισφοράς.	Κάθειρξη (δλδ. 5 έτη και άνω)

 

Α2. Ποινές έκδοσης και αποδοχής πλαστών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων

Σύμφωνα με την παράγραφο 5 του άρθρου 66 του ΚΦΔ όποιος αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία ή νοθεύει τέτοια στοιχεία, ανεξάρτητα από το αν διαφεύγει ή μη την πληρωμή φόρου, τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον τριών (3) μηνών. Αν τα φορολογικά στοιχεία αυτά εκδόθηκαν στο πλαίσιο  των περιπτώσεων του ανωτέρω πίνακα τότε ο δράστης τιμωρείται ως αυτουργός ή συμμέτοχος με βάση της παραπάνω ποινές. Έτσι έχουμε για τις περιπτώσεις που δεν καλύπτουν τα παραπάνω χρηματικά μεγέθη τις εξής ποινές:

Συνολική αξία εικονικών φορολογικών στοιχείων άνω των 75.000 ευρώ (ερμηνευτικά συμπεραίνουμε πως μπορεί να αφορούν περισσότερες της μίας οικονομικής χρήσης)	Φυλάκιση τουλάχιστον 1 έτους
Συνολική αξία εικονικών φορολογικών στοιχείων άνω των 200.000 ευρώ	Κάθειρξη έως 10 έτη

 

Για την κάλυψη των παραπάνω ορίων δεν υπολογίζονται φορολογικά στοιχεία που χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη ή την υποστήριξη κάποιας από τις πράξεις των παραγράφων 1 έως 4, οπότε ο δράστης τιμωρείται μόνο για την τελευταία ως αυτουργός ή συμμέτοχος.

Περιπτώσεις πλαστότητας φορολογικού στοιχείου

Θεωρείται ως πλαστό και το φορολογικό στοιχείο που έχει διατρηθεί ή σφραγιστεί με οποιονδήποτε τρόπο, χωρίς να έχει καταχωριστεί στα οικεία βιβλία της αρμόδιας φορολογικής αρχής σχετική πράξη θεώρησής του και εφόσον η μη καταχώριση τελεί σε γνώση του υπόχρεου για τη θεώρηση του φορολογικού στοιχείου. Θεωρείται επίσης ως πλαστό το φορολογικό στοιχείο και όταν το περιεχόμενο και τα λοιπά στοιχεία του πρωτότυπου ή αντίτυπου αυτού είναι διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στέλεχος του ίδιου στοιχείου.

Περιπτώσεις εικονικότητας ή μη, φορολογικού στοιχείου

Εικονικό είναι το φορολογικό στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή στην οποία το ένα από τα συμβαλλόμενα μέρη που αναγράφονται στο στοιχείο είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στη Φορολογική Διοίκηση. Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή νομική οντότητα ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται. Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας. Δεν είναι εικονικό για τον λήπτη το φορολογικό στοιχείο το οποίο αφορά πραγματική συναλλαγή, αν το πρόσωπο του εκδότη είναι διαφορετικό από αυτό που αναγράφεται στο στοιχείο (βλέπε απόφαση ΣτΕ 550/2006).

Δεν είναι εικονικό το φορολογικό στοιχείο που εξέδωσε ή έλαβε η κοινωνία κληρονόμων ή ο κληρονόμος ή σύζυγος ή τέκνο αποβιώσαντος ή συνταξιοδοτηθέντος συζύγου ή γονέα, το οποίο φέρεται ότι εκδόθηκε ή λήφθηκε από τον αποβιώσαντα ή συνταξιοδοτηθέντα επιτηδευματία, εφόσον αφορά πραγματική συναλλαγή και πριν από κάθε είδους φορολογικό έλεγχο, έχει καταχωρηθεί στα βιβλία τόσο του λαμβάνοντα όσο και του εκδώσαντα το στοιχείο, η αξία αυτού έχει συμπεριληφθεί στις οικείες δηλώσεις ΦΠΑ και φορολογίας εισοδήματος και έχει γίνει η απόδοση των φόρων που προκύπτουν από το στοιχείο αυτό.

Β. Αυτουργοί και συνεργοί στα διωκόμενα εγκλήματα του ΚΦΔ

Στα νομικά πρόσωπα, ως αυτουργοί των εγκλημάτων του παρόντος νόμου θεωρούνται, εφόσον με οποιαδήποτε πράξη ή παράλειψη συντέλεσαν στην τέλεσή τους (Ως αυτουργοί ή συμμέτοχοι θεωρούνται και όσοι εν τοις πράγμασι τις εξουσίες αυτές):

Β1. Ημεδαπές Α.Ε.

Οι πρόεδροι των Δ.Σ., οι διευθύνοντες, εντεταλμένοι ή συμπράττοντες σύμβουλοι, οι διοικητές, οι γενικοί διευθυντές ή διευθυντές, ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπηση αυτών. Αν ελλείπουν όλα τα παραπάνω πρόσωπα, ως αυτουργοί θεωρούνται τα μέλη των διοικητικών συμβουλίων των εταιριών αυτών, εφόσον ασκούν πράγματι προσωρινά ή διαρκώς ένα από τα καθήκοντα που αναφέρονται πιο πάνω.

Β2. Προσωπικές εταιρείες

Στις ομόρρυθμες και ετερόρρυθμες εταιρίες οι ομόρρυθμοι εταίροι και οι διαχειριστές αυτών ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση είτε από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση αυτών

Β3. ΕΠΕ-ΙΚΕ

Οι διαχειριστές αυτών ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση είτε από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση αυτών και όταν αυτοί ελλείπουν ή απουσιάζουν οι εταίροι αυτών.

Β4. Συνεταιρισμοί

Στους συνεταιρισμούς και ενώσεις αυτών οι πρόεδροι, οι γραμματείς, οι ταμίες, ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση είτε από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση αυτών.

Β5. Κοινοπραξίες-αστικές εταιρείες-αφανείς-κοινωνίες-συμμετοχικές

Οι εκπρόσωποί τους, με βάση την ιδιωτική βούληση ή το νόμο ή δικαστική απόφαση, και αν ελλείπουν αυτοί, τα μέλη τους. Όταν στα μέλη αυτών περιλαμβάνονται και νομικά πρόσωπα ή αλλοδαπές επιχειρήσεις ή αλλοδαποί οργανισμοί, εφαρμόζονται ανάλογα και οι λοιπές διατάξεις της παρούσας παραγράφου.

Β6. Αλλοδαπές εταιρείες και οργανισμοί πάσης φύσης

Αυτουργοί του εγκλήματος της φοροδιαφυγής θεωρούνται οι διευθυντές ή αντιπρόσωποι ή πράκτορες, που έχουν στην Ελλάδα

Β7. Λοιπές περιπτώσεις-νομικές οντότητες

Αυτουργοί θεωρούνται οι εκπρόσωποι αυτών ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπηση αυτών.

Β8. Διαχειριστές-επίτροποι-κηδεμόνες-διοικητές αλλοτρίων

Αυτουργοί των ανωτέρω εγκλημάτων, κατά την έννοια των προηγούμενων παραγράφων, θεωρούνται και: α) όσοι δυνάμει νόμου ή δικαστικής απόφασης ή διάταξης τελευταίας βούλησης είναι διαχειριστές αλλότριας περιουσίας και β) ο επίτροπος ή κηδεμόνας ή διοικητής αλλοτρίων κατά τις διατάξεις του Αστικού Κώδικα.

Β9. Άμεσοι συνεργοί

Άμεσοι συνεργοί των παραπάνω εγκλημάτων θεωρούνται και όσοι εν γνώσει τους (κακόπιστα-με δόλο) υπογράφουν ανακριβή φορολογική δήλωση ως πληρεξούσιος, καθώς και όποιος με οποιονδήποτε άλλο τρόπο εν γνώσει συμπράττει ή προσφέρει άμεση συνδρομή στην τέλεση των παραπάνω εγκλημάτων. Στην περίπτωση αυτή θα μπορούσαμε να εντάξουμε και τους ελεγκτές-λογιστές μιας εταιρείας. Ας θυμηθούμε εδώ τι αναφέρει η παρ.3 του άρθρου 38 του νόμου 2873/2000: : Ο λογιστής φοροτεχνικός είναι υπεύθυνος για την ορθή μεταφορά των οικονομικών δεδομένων από τα στοιχεία στα βιβλία, για την ακρίβεια των δηλώσεων ως προς τη συμφωνία αυτών με τα φορολογικά και οικονομικά δεδομένα που προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία. Επίσης, είναι υπεύθυνος για την ορθή φορολογική αναμόρφωση των αποτελεσμάτων με τις δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται και τις οποίες παραθέτει αναλυτικά σε κατάσταση που συνυποβάλλεται με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος. Το περιεχόμενο της κατάστασης αυτής υπόκειται σε έλεγχο σύμφωνα με το άρθρο 66 του Κ.Φ.Ε. Τέλος, με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος δηλώνεται ότι κατά τη διαρρεύσασα διαχειριστική περίοδο έχουν υποβληθεί ορθά όλες οι δηλώσεις παρακρατούμενου φόρου εισοδήματος και απόδοσης των έμμεσων φόρων.»

Γ. Δικονομικό σκέλος της ποινικής ευθύνης του ΚΦΔ

Η ποινική δίωξη ασκείται αυτεπάγγελτα και την μηνυτήρια αναφορά την υποβάλει, κατόπιν της ολοκλήρωσης του φορολογικού ελέγχου, ο ΓΓΔΕ ή η Δ.Ο.Υ ή η Διεύθυνση Οικονομικής Αστυνομίας.

Γ1. Παραγραφή

Η παραγραφή των ανωτέρω εγκλημάτων αρχίζει να τρέχει από την τελεσιδικία επί της προσφυγής που ασκήθηκε ή αν δεν ασκήθηκε προσφυγή από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής (δήλωσης) λόγω παρόδου προθεσμίας άσκησης προσφυγής.

Γ2. Προσφυγή και ενδικοφανής προσφυγή

Η άσκηση ενδικοφανούς προσφυγής και προσφυγής ενώπιον των Διοικητικών Δικαστηρίων δεν επηρεάζει την ποινική διαδικασία. Το ποινικό δικαστήριο δύναται πάντως, σε περίπτωση που κρίνει ότι η έκβαση εκκρεμούς διοικητικής δίκης είναι ουσιώδης για τη δική του κρίση επί της υπόθεσης, να αναστείλει με απόφασή του την ποινική δίκη μέχρι την τελεσίδικη κρίση του διοικητικού δικαστηρίου.

 

Γ3. Αρμόδιο δικαστήριο

Το μονομελές ή το τριμελές πλημμελειοδικείο ή το μονομελές εφετείο κακουργημάτων της έδρας της αρμόδιας για τη φορολόγηση Δ.Ο. Υ..

 

Γ4. Μετατροπή της ποινής

Ανάλογα με την περίσταση και εφόσον τελείται για πρώτη φορά κάθε ημέρα φυλάκισης υπολογίζεται σε 20 με 100 ευρώ. Σε περίπτωση υποτροπής (επανατέλεσης του εγκλήματος) η ποινή δε μετατρέπεται και εκτίεται. Κατά τα λοιπά ισχύουν οι διατάξεις των άρθρων 82 και 99 επ. του Ποινικού Κώδικα.

Δ. Μη καταβολή χρεών προς το Δημόσιο (αρ. 25 ν.1882/1990)

 

Ποινική δίωξη μπορεί να ασκηθεί και για την μη καταβολή χρεών προς το Δημόσιο (ΝΠΔΔ κ.λπ.) μετά το πέρας των 4 μηνών από την βεβαίωση της οφειλής.

Σε περίπτωση που ο οφειλέτης είναι ανώνυμη εταιρεία η ποινή επιβάλλεται  στους προέδρους των Δ.Σ., στους διευθύνοντες ή εντεταλμένους ή συμπράττοντες συμβούλους ή διοικητές ή γενικούς διευθυντές ή διευθυντές αυτών ή σε κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε από δικαστική απόφαση στη διοίκηση ή διαχείριση αυτών, σωρευτικά ή μη. 

Οι οφειλές αυτές πρέπει να ήταν βεβαιωμένες

1. κατά το χρόνο απόκτησης της πιο πάνω ιδιότητας
2. ή βεβαιώθηκαν κατά τη διάρκεια που είχαν τη συγκεκριμένη ιδιότητα, ανεξάρτητα αν μεταγενέστερα απέβαλαν την ιδιότητα αυτή με οποιονδήποτε τρόπο ή για οποιαδήποτε αιτία, καθώς και για τα χρέη που βεβαιώθηκαν ανεξάρτητα από τη λύση ή μη των νομικών προσώπων, αλλά γεννήθηκαν ή ανάγονται στο χρόνο που είχαν την ιδιότητα αυτή.

 

Για τα χρέη που ήταν ληξιπρόθεσμα κατά την απόκτηση της ιδιότητας αυτής από τους ανωτέρω, η ποινική δίωξη ασκείται μετά τρεις (3) μήνες από την απόκτηση της.

Δ1. Ποινές

α) Ενός (1) τουλάχιστον έτους, εφόσον το συνολικό χρέος από κάθε αιτία, συμπεριλαμβανομένων των κάθε είδους τόκων ή προσαυξήσεων και λοιπών επιβαρύνσεων μέχρι την ημερομηνία σύνταξης του πίνακα χρεών, υπερβαίνει το ποσό των εκατό χιλιάδων (100.000) ευρώ.

β) Τριών (3) τουλάχιστον ετών, εφόσον το συνολικό χρέος, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην ανωτέρω περίπτωση α΄, υπερβαίνει το ποσό των διακοσίων χιλιάδων (200.000) ευρώ.

Δ2. Ποινική δίωξη

Η ποινική δίωξη ασκείται ύστερα από αίτηση (που συνοδεύεται υποχρεωτικά από πίνακα χρεών) του προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. προς τον Εισαγγελέα Πρωτοδικών. Η υποβολή αίτησης ποινικής δίωξης αναστέλλει την παραγραφή του χρέους, για το οποίο υποβλήθηκε, μέχρι να εκδοθεί τελεσίδικη απόφαση (παρ.7 άρθρο 25) και σε περίπτωση ολοσχερούς εξόφλησης εξαλείφεται το αξιόποινο.

Δ2. Ευθύνη Διοίκησης  εταιρείας υπό πτώχευση

Ο γενικός κανόνας είναι πως η ευθύνη αυτών εξακολουθεί να υφίσταται για τα χρέη της εταιρείας που κατέστησαν ληξιπρόθεσμα και βεβαιώθηκαν πριν το χρονικό σημείο παύσης των πληρωμών. Μπορεί όμως ευθύνη να υπάρξει και για χρέη που βεβαιώθηκαν μετά τη στάση πληρωμών αλλά αφορούν δικαιοπραξίες προγενέστερες αυτής.

Όπως θα δούμε παρακάτω, η διοίκηση ευθύνεται για χρέη προς το Δημόσιο, για φοροδιαφυγή (παραπάνω), για μη απόδοση ασφαλιστικών εισφορών. Σε περίπτωση που κηρύσσεται η πτώχευση με δικαστική απόφαση και ορίζεται το χρονικό σημείο παύσης πληρωμών, αίρεται ο δόλος της διοίκησης για τα ανωτέρω εγκλήματα.

Οι διατάξεις περί χρεοκοπίες προβλέπουν και τις ποινές για την υπαίτια χρεοκοπία, την περίπτωση δηλαδή που κάποιος με δόλο έφερε την επιχείρησή του σε κατάσταση αδυναμίας πληρωμών (αρ.171 επ. Πτωχευτικού Κώδικα).

Ε. Μη απόδοση ασφαλιστικών εισφορών

Με το ν. 4038/2012 και, προηγουµένως, µε το ν. 3943/2011 εισήχθησαν διατάξεις, µε τις οποίες καθιερώνονται ως διαρκή και, εποµένως, αυτόφωρα αδικήµατα το αδίκηµα της µη καταβολής των ασφαλιστικών εισφορών, καθώς και της µη καταβολής φόρων, τελών ή εισφορών προς το ∆ηµόσιο ή της ανακριβούς υποβολής των σχετικών δηλώσεων.

Τα προαναφερόµενα ιδιώνυµα αδικήµατα τιµωρούνται κατόπιν υποβολής µηνυτήριας αναφοράς προς τον κ. Εισαγγελέα Πρωτοδικών της έδρας του οφειλέτη, που συνοδεύεται υποχρεωτικά από πίνακα των οφειλόµενων εισφορών και θεωρούνται γνήσια εγκλήµατα παραλείψεως, τα οποία συντελούνται µε την παράλειψη της εµπρόθεσµης καταβολής (ή απόδοσης) των εισφορών. Με το άρθρο 1 (παρ. 1 και 2) του Α.Ν. 86/1967 (Α’/136) θεσπίζεται η ποινική ευθύνη εκ της μη καταβολής ασφαλιστικών εισφορών – εργοδοτικών και εργατικών, προκειμένου δε περί των τελευταίων και εκ της μη αποδόσεως αυτών – προς τους εις το Υπουργείο Εργασίας και Κοινωνικής Ασφάλισης & Πρόνοιας υπαγομένους Οργανισμούς Κοινωνικής Ασφαλίσεως κ.λ.π., μεταξύ των οποίων και το Ι.Κ.Α.-Ε.Τ.Α.Μ., εφ’ όσον αυτές υπερβαίνουν, από της ισχύος του άρθρου 30 του Ν.3904/2010 (ΦΕΚ Α’/218/23.10.2010), το ποσό των είκοσι χιλιάδων ευρώ (20.000,00 €) και δέκα χιλιάδων ευρώ (10.000,00 €), αντιστοίχως. Τα προβλεπόμενα εις βαθμό πλημμελήματος ιδιώνυμα αδικήματα, διωκόμενα αυτεπαγγέλτως, είναι γνήσια εγκλήματα παραλείψεως, συντελούμενα δια της παραλείψεως της εμπροθέσμου καταβολής (ή αποδόσεως) των εισφορών.

Δυνάµει του άρθρου 22 ν.4038/2012, θεσπίζεται ως διαρκές αυτόφωρο, το αδίκηµα των παρ. 1 και 2, που παραπάνω περιγράφηκε, για όσους οφείλουν ασφαλιστικές εισφορές άνω των εκατόν πενήντα χιλιάδων Ευρώ (150.000,00 €), µε χρόνο τελέσεως του αδικήµατος το χρονικό διάστηµα από την παρέλευση του µηνός από τότε που οι ασφαλιστικές εισφορές κατέστησαν απαιτητές µέχρι τη συµπλήρωση χρόνου, αντιστοίχου µε το 1/3 της προθεσµίας παραγραφής (η οποία είναι πενταετής, λόγω του πληµµεληµατικού χαρακτήρα του αδικήµατος).

Εποµένως, για τη στοιχειοθέτηση του αυτόφωρου αδικήµατος της εισφοροδιαφυγής των παραγράφων 1 & 2 του άρθρου 1 του α.ν. 86/1967 απαιτείται το συνολικό ποσό της εκδοθείσης Πράξης Επιβολής Εισφορών (Π.Ε.Ε.) να υπερβαίνει τις εκατόν πενήντα χιλιάδες Ευρώ (150.000,00 €), ενώ ως χρόνος τέλεσης αυτού λογίζεται το χρονικό διάστημα 20 µηνών (5 έτη x 1/3 = 20 µήνες), που αρχίζει µετά την πάροδο µηνός από τότε που οι ασφαλιστικές εισφορές κατέστησαν απαιτητές, ενώ η παραγραφή του αδικήµατος συµπληρώνεται µετά πέντε έτη από τη λήξη του χρόνου τέλεσης αυτού (δηλαδή από την πάροδο του παραπάνω χρονικού διαστήµατος των 20 µηνών).

Τα αδικήματα της μη καταβολής ασφαλιστικών εισφορών διώκονται αυτεπαγγέλτως και η ποινική δίωξη ασκείται ύστερα από την υποβολή μηνυτήριας αναφοράς από το ΙΚΑ προς τον Εισαγγελέα Πρωτοδικών της έδρας του οφειλέτη. Η πράξη μπορεί να κριθεί ατιμώρητη, εάν το ποσό που οφείλεται εξοφληθεί μέχρι την εκδίκαση της υπόθεσης σε οποιονδήποτε βαθμό.

ΣΤ. Ποινική ευθύνη για παραβίαση Εργατικής Νομοθεσίας

Αδικήματα που σχετίζονται με την παραβίαση της εργατικής νομοθεσίας διώκονται αυτεπαγγέλτως ή κατόπιν μηνύσεως. Για τα μη καταβολή δεδουλευμένων υπάρχει και το ενδεχόμενο της αυτόφωρης διαδικασίας.

Κάθε εργοδότης που παραβαίνει τις διατάξεις της εργατικής νομοθεσίας τις σχετικές με τους όρους και τις συνθήκες εργασίας και συγκεκριμένα τα χρονικά όρια εργασίας, την καταβολή δεδουλευμένων, την αμοιβή, την ασφάλεια και την υγεία των εργαζομένων ή την καταβολή της νόμιμης αποζημίωσης απόλυσης, τιμωρείται με ποινή φυλάκισης από 6 μήνες έως 5 έτη ή με χρηματική ποινή τουλάχιστον εννιακοσίων 900 ευρώ ή και με τις δύο αυτές ποινές.

Δικαίωμα για μήνυση κατά του εργοδότη ή διευθυντή κλπ έχει σύμφωνα και με το α.ν.690/1945 ο εργαζόμενος που δεν πληρώνεται και ο έχων έννομο συμφέρον.

[1] ΔEKAΠENΘHMEPH EΠIΘEΩPHΣH ΦOPOΛOΓIKOY ΔIKAIOY ETOΣ 69ο • TOMOΣ 69ος • APIΘMOΣ 1570 Β´ ΔEKAΠENΘHMEPO ΟΚΤΩΒΡΙΟΥ 2015 απόψεις απόψεις 1314 Β´ Οκτωβρίου 2015 – Τεύχος 1570

[2] με συνέπεια από την ημερομηνία αυτή να μη μπορεί να εφαρμοστεί το άρθρο 4 παρ. 4 του ν. 2556/1997 που προέβλεπε αναλογική εφαρμογή της διάταξης του άρθρου 115 του ν. 2238/1994 για τις οφειλόμενες ασφαλιστικές εισφορές.

[3] Ουσιαστικά μεταφέρεται το άρθρο 115 παρ.3 του ν.2238/1994 στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας

artion.gr